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长期待摊费用
编著:陈艳   来源:会易网   时间:2015-12-22 10:19:23    我要留言    字体大小:【小】 【中】 【大】

1、 相关政策规定及解读:
        企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除;资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本,不得在发生当期直接扣除。

摘自《企业所得税法实施条例》第二十八条

        在计算应纳税所得额时,企业发生的下列支出作为长期待摊费用,按照规定摊销的,准予扣除:
        (一)已足额提取折旧的固定资产的改建支出;
        (二)租入固定资产的改建支出;
        (三)固定资产的大修理支出;
        (四)其他应当作为长期待摊费用的支出。

                    摘自《企业所得税法》第十三条    

    解读:

    1、已足额提取折旧的固定资产的改建支出。对于已足额提取折旧的固定资产来说,账面净值仅剩了净残值。也就是说,该项固定资产的可利用价值已全部转移。这以后发生的固定改建支出,即使是符合固定资产改建支出条件的如下情形:(1)发生的固定资产修理支出达到固定资产原值20%以上;(2)经过修理后有关资产的使用寿命延长两年以上;(3)经过修理后的固定资产增加或改变使用功能(用途)。也不能将其计入固定资产的成本,因为此时固定资产的价值形式已经消失,后续支出已失去了可以附着的载体。所以,应将其作为长期待摊费用。

    2、租入固定资产的改建支出。租入固定资产,按租赁方式的不同,可分为   以经营租赁方式租入固定资产和以融资租赁方式租入固定资产。以经营租赁方式租入的固定资产,与该资产相关的风险和报酬并没有转移给承租方,因而资产的所有权仍属于出租方,承租方只在协议规定的期限内拥有对该资产的使用权。因而对以经营租赁方式租入的固定资产发生的符合税法规定的改建支出,不能计入固定资产成本,只能计入长期待摊费用,在协议约定的剩余租赁期内平均摊销。

    3、固定资产的大修理支出。对固定资产的大修理支出,也应分情况区别对待:企业大修理支出符合固定资产改扩建确认条件的,应当计入固定资产成本,在该固定资产的剩余使用年限内,以计提折旧的方式税前扣除;不符合固定资产改扩建确认条件的,应当将发生的大修理费用计入长期待摊费用,按照固定资产尚可使用年限分期摊销。

    4、其他应当作为长期待摊费用的支出。主要包括企业的开办费支出等。由于企业发生的开办费支出,与企业的整个生产经营密切相关,因而应在企业的存续期内平均摊销。为了规范所有企业的开办费摊销,税法会根据全体企业的平均存续期,规定一个合理的摊销期限。企业的开办费支出,除购建固定资产以外,所有筹建期间所发生的费用,包括筹建人员工资、办公费、培训费、差旅费、交际应酬费、咨询费、印刷费、注册登记费、开业典礼费等,以及不计入固定资产和无形资产成本的汇兑损益和利息等支出,先在长期待摊费用中归集,待企业开始生产经营后在税法规定的期限内平均摊销。开办费也可以在开始经营之日的当年一次性扣除。

        

        企业的各项资产,包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等,以历史成本为计税基础。
        前款所称为历史成本,是指企业取得该项资产时实际发生的支出。(解读:评估值不能作为资产成本)
        企业持有各项资产期间资产增值或者减值,除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外,不得调整资产的计税基础。

                       摘自《企业所得税法实施条例》第五十六条

        企业所得税法第十三条第(一)项(已足额提取折旧的固定资产的改建支出)和第(二)项(租入固定资产的改建支出)所称固定资产的改建支出,是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出(解读:简单的的房屋装修不能算固定资产改建支出)。
        企业所得税第十三条第(一)(已足额提取折旧的固定资产的改建支出)项规定的支出,按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销;第(二)项(租入固定资产的改建支出)规定的支出,按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。
        改建的固定资产延长使用年限的,除企业所得税法第十三条第(一)项和第(二)项规定外,应当适当延长折旧年限。

 摘自《企业所得税法实施条例》第六十八条

    解读:上述第六十八条规定计入“长期待摊费用”的前提是针对“已足额提取折旧的固定资产”和“租入固定资产”,规定的对象是“改建支出”;“改建支出”的内容范围是指“改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出”;税务处理的规定要求是“已足额提取折旧的固定资产的改建支出”应按照“固定资产预计尚可使用年限分期摊销”。“租入固定资产的改建支出”应按照“合同约定的剩余租赁期限分期摊销”。

        企业所得税法第十三条第(三)项所称固定资产的大修理支出,是指同时(解读:只符合其中一项均不能视为大修理支出)符合下列条件的支出:
        (一) 修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上;
        (二) 修理后固定资产的使用年限延长2年以上。
        企业所得税法第十三条第(三)项(固定资产的大修理支出)规定的支出,按照固定资产尚可使用年限分期摊销。

摘自《企业所得税法实施条例》第六十九条

    解读:
    税务处理的规定要求是“固定资产的大修理支出”应按照“固定资产尚可使用年限分期摊销”。
    根据本条的规定,作为分期摊销的固定资产大修理支出,必须同时符合以下两个条件。
    一、修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上。
    固定资产的一般修理支出,将不被作为长期待摊费用,而被当做收益性支出当期予以扣除。只有符合一定条件的修理支出,即符合资本化条件的修理支出,才有必要作为长期待摊费用,予以分期摊销。本条例第五十八条规定了不同来源下的固定资产计税基础的确定方法,所以本项规定的条件就是指固定资产的修理支出,达到根据本条例第五十八条规定所计算出来的计税基础50%以上。
    二、修理后固定资产的使用年限延长2年以上。
    固定资产的修理支出,往往旨在延长固定资产的使用寿命,提高其使用价值。作为长期待摊费用的固定资产的大修理支出,根据本项的规定,必须是使固定资产经过修理后,其使用年限延长2年以上,否则就不被当做大修理支出。本项条件结合第一项条件,就构成了固定资产大修理支出的两个充分前提。
    会计准则规定,固定资产的大修理支出,应在大修理间隔期内平均摊销,而本条对此做了变化调整,规定符合本条规定的固定资产的大修理支出,应该按照固定资产尚可使用年限分期摊销,这主要是考虑到这部分支出,已经符合资本化条件,构成了固定资产的价值,其效益体现于固定资产的剩余使用年限中,根据收入与支出相配比原则,应作为长期待摊费用在固定资产尚可使用年限内分期摊销。

        企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产,可以按照现行税收规定计算折旧或摊销,并在企业所得税税前扣除。

     摘自国税函[2009]118号文

        企业所得税法第十三条第(四)项所称其他应当作为长期待摊费用的支出,自支出发生月份的次月起,分期摊销,摊销年限不得低于3年(解读:若是有合同规定使用年限,按合同规定,但不能低于3年)。

                      摘自《企业所得税法实施条例》第七十条

    解读:企业发生的上述支出,能够提供完整、准确的成本、费用凭证,按照规定摊销的,准予税前扣除。

 

2、 实务操作及解读

2.1、会易网实务

        案例一、某公司主要从事服装销售的企业,现跟某商场签订一份合同,合同内容为:服装企业租用商场专柜,期限为一年(2015年5月至2016年4月),租金按每月的销售额的一定比例支付,柜台的装修费用由服装公司自行承担。2015年5月发生装修费10万元,服装企业对该柜台有可能一年后继续使用,有可能一年后合同结束就撤柜。如果一年后合同结束就撤柜该装修费如何处理?

        答:一、如果无法确定续租期,按以下方式处理:

         根据会计上的谨慎原则,参照《企业所得税法实施条例》第七十条的规定,“自支出发生月份的次月起,分期摊销,摊销年限不得低于3年”,即如果剩余租赁期间高于3年,按照剩余租赁期限摊销;如果剩余租赁期间低于3年,按照3年摊销。

       二、如果一年后撤柜可以选择按以下方式处理:

        1、在撤柜当月将装修费余额一次性转费用在当年税前扣除,不作为资产损失申报,存在一定的税收风险。

        2、将装修费余额按资产损失的处理方式进行税前扣除并申报。

        根据《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》第四条规定,企业实际资产损失,应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除;法定资产损失,应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件,且会计上已作损失处理的年度申报扣除。

        第五条规定,企业发生的资产损失,应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失,不得在税前扣除。

        具体实务操作可详见资产损失http://www.ky365.com.cn/company_view.aspx?id=885

 

2.2、国家税务总局12366问答精选
        1、企业发生固定资产的大修理支出,不超过固定资产计税基础的50%,所发生的费用可否一次性扣除?
        答:根据《中华人民共和国企业所得税法》第十三条规定,在计算应纳税所得额时,固定资产的大修理支出,作为长期待摊费用,按照规定摊销的,准予扣除。
        《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六十九条规定:“企业所得税法第十三条第(三)项所称固定资产的大修理支出,是指同时符合下列条件的支出:
        (一)修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上;
        (二)修理后固定资产的使用年限延长2年以上。
        企业所得税法第十三条第(三)项规定的支出,按照固定资产尚可使用年限分期摊销。”
        因此,固定资产大修理支出作为长期待摊费用按其尚可使用年限分期摊销,必须同时具备《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六十九条规定的价值标准和时间标准两个条件。如不同时具备,则应作为当期费用扣除。

        2、企业对租入的厂房进行加层改建,发生的改建支出是否可以在税前扣除?
        答:根据《中华人民共和国企业所得税法》第十三条规定,在计算应纳税所得额时,企业发生的下列支出作为长期待摊费用,按照规定摊销的,准予扣除:①已足额提取折旧的固定资产的改建支出;②租入固定资产的改建支出。
        《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第68条规定,企业所得税法第十三条第(一)项和第(二)项所称固定资产的改建支出,是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。
        企业所得税法第十三条第(一)项规定的支出,按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销;第(二)项规定的支出,按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。
        改建的固定资产延长使用年限的,除企业所得税法第十三条第(一)项和第(二)项规定外,应当适当延长折旧年限。
        因此,对租人的厂房发生的改建支出,应作为长期待摊费用,按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。

 

编辑:陈 航  方秀玲  陈桂芳


 

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