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销售货物收入
编著:胡景钰   来源:会易网   时间:2015-04-28 17:26:58    我要留言    字体大小:【小】 【中】 【大】
2015-04-28 17:26:58
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1、相关政策规定及解读:

        企业所得税法第六条第(一)项所称销售货物收入,是指企业销售商品、产品、原材料。

    解读:转售的原材料如果属于增值税低税率货物,由于没有改变原材料的物理属性和使用价值,必须按照原材料的适用税率缴税;如果生产的产品与耗用的原材料适用不同的增值税税率,处理下脚料收入时,应从高适用增值税税率,不考虑处理的下脚料是处于原材料阶段还是处于产成品阶段。

摘自《企业所得税法实施条例》第十四条

 

        以分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现

摘自《企业所得税法实施条例》第二十三条

 

        采取产品分成方式取得收入的,按照企业分得产品的日期确认收入的实现,其收入额按照产品的公允价值确定。

 
    解读:产品分成,即多家企业在合作进行生产经营的过程中,合作各方对合作生产出的产品按照约定进行分配,并以此作为生产经营收入, 采取产品分成方式取得收入是权责发生制的例外。实践中医疗设备公司经常与医院合同采用产品分成的方式来销售设备。
 

  摘自《企业所得税法实施条例》第二十四条

 

        根据《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称企业所得税法)及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(以下简称实施条例)规定的原则和精神,现对确认企业所得税收入的若干问题通知如下:

        一、除企业所得税法及实施条例另有规定外,企业销售收入的确认,必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。

        (一)企业销售商品同时(解读:注意同时,四个条件缺一不可)满足下列条件的,应确认收入的实现:

        1、商品销售合同已经签订,企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方;

        2、企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有实施有效控制;

        3、收入的金额能够可靠地计量;

        4、已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。(解读:零售企业发行注有金额及有效期的购物卡,同时开具增值税专用发票,虽然对外开具发票意味着增值税纳税义务已经发生,与所有权有关的主要风险和报酬已经发生转移,但相关的已发生或将发生的成本无法可靠地计量,因此商业零售企业在确认增值税收入时不能同时确认所得税收入,必须递延到持卡人实际消费时确认相应的所得税收入。)

        (二)符合上款收入确认条件,采取下列商品销售方式的,应按以下规定确认收入实现时间:

         1、销售商品采用托收承付方式的,在办妥托收手续时确认收入。

         2、销售商品采取预收款方式的,在发出商品时确认收入。

         3、销售商品需要安装和检验的,在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单,可在发出商品时确认收入。

        4、销售商品采用支付手续费方式委托代销的,在收到代销清单时确认收入。

        (三)采用售后回购方式销售商品的,销售的商品按售价确认收入,回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的,如以销售商品方式进行融资,收到的款项应确认为负债,回购价格大于原售价的,差额应在回购期间确认为利息费用。

        (四)销售商品以旧换新的,销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入,回收的商品作为购进商品处理。(解读: 意味着把以旧换新分解为销售新货物和购进旧货物两个交易行为,应按新货物的同期销售价格确认收入。)

        (五)企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣,商品销售涉及商业折扣的,应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

        债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣,销售商品涉及现金折扣的,应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额,现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。(解读:现金折扣与销售折扣完全不同,注意区别)

        企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让;企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回,应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

        二、(略)

        三、企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

摘自国税函[2008]875号文

 

2、实务操作及解读

2.1、分期收款销售货物

        分期收款销售货物,由于先发出货物后分期收回货款,经营风险一般较高,实际操作中应注意的问题:

        1、购销方在签定合同时应需特别注明收款日期及开具发票的时间

        2、销售方在发出货物时必须作相应的发出商品处理,做到账实相符,否则税务机关有权视为账簿不健全;

        3、税法坚持权责发生制与收付实现制孰先原则,即在合同约定时间提前收到货款的,应提前确认应税收入,在合同约定的时间没有收到货款的,也应该确认应税收入

        4、如果在合同约定的当天还没有收到货款,对于按月申报增值税的企业来说,在合同约定的当天确认应税收人和合同约定的当天所在月的最后一天确认应税收入没有实质区别;

        5、如果在合同约定的当天还没有收到货款,确认应税收入的同时不一定需要确认会计收入,原因在于会计还需要判断相关的经济利益是否很可能流入企业。

        6、按照《中华人民共和国合同法》第一百六十七条的规定,“分期付款的买受人未支付到期价款的金额达到全部价款的五分之一的,出卖人可以要求买受人支付全部价款或者解除合同。出卖人解除合同的,可以向买受人要求支付该标的物的使用费”。实际工作中有以下两种情况:

        第一种情况,如果能够从分期收款的购买方取回原货物,则前期收取的货款应视为付出货物的使用费。由于分期购买失败前后均没有转移货物的所有权,收取的使用费应按照服务业中的租赁业计算征收营业税,而不应该计算征收增值税。

        第二种情况,如果不能够从分期收款的购买方取回原货物,会计上要求按照实际取得的货款确认收入,税法要求仍应按照原合同分期确认收入,不能收回的款项应作为坏账处理,符合资产损失条件的可在所得税前扣除。

 

2.2、产品分成方式收入的案例

        福州强达医疗设备公司在向福建省立医院推销其f22型大型医疗设备时,由于单台设备价值1500万元,省立医院对该设备所产生的经济效益不能确定,提出设备先交与省立医院使用,以合作分成的方式将该设备在5年内所产生的收入按40%比例分期支付给福州强达医疗设备公司,作为设备价款, 福州强达医疗设备同意签订合作协议.问福州强达医疗设备在企业会计准则和企业所得税法的规定下如何确认收入

        解读:该业务的特点是:

        (1)合作项目只是医院的一个部门或一个项目,并不单独成立法人单位

        (2)合作期限较长,一般为三年以上,合作期分成比例固定,分成的金额事先无法确定

        (3)合作期满,医疗设备公司收回的分成可能大于高成本,也可能小于设备成本,具有一定的风险性.

        (4)合作期内设备所有权属于医疗设备公司,合作期满后设备所有权归医院.

        (5)用于合作的资产是医疗设备公司,合作期满后设备所有权归医院

        该业务可判定为经营租赁,但由于其与一般的经营租赁又有一定区别,故其会计处理亦有自身的特点.

        根据租赁准则的规定,经营租赁的租金在租赁期内的各个期间按直线法确认收入;如果其他方法更合理,也可以采用其他方法.或有租金应当在实际发生时确认为当期收入.由于本业务每期没有固定的租金,只有分成收入,根据上述规定,只需将每期应得分成收入作为或有租金在实际发生时确认为当期收入,计入其他业务收入(或主营业务收入)

        对于资产租出及合作(租赁)期满时资产归承租方的会计处理,由于业务是将库存商品作为固定资产租出,在租出时,应将库存商品转为经营租出固定资产.在合作(租赁)期满后,资产交于承租人,可作为固定资产清理处理.对于本业务发生的初始直接费用或合作(租赁)期内发生的其他相关费用,应按照租赁准则的规定,在发生的当期确认为费用,计入管理费用或其他业务支出等科目.

 

2.3、买一赠一的案例

        例如,2008年11月,某家电商场搞促销活动,顾客买一台空调赠送一台加湿机,全月共销售空调450台,取得货款120000元,赠送加湿机450台。空调公允价值每台2600元,加湿机公允价值每台400元,11月份销售空调和加湿机的收入各是多少?

        根据国税函[2008]875号文的规定,以买一赠一方式组合销售,不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

        销售空调收入(含税)=120000×2600÷(2600 +400) =104000(元)

        销售加湿机收入(含税)=120000×400÷(2600 +400) =1600(元)

 

2.4、国家税务总局12366问答精选

       1、某企业为扩大销售开展打折促销让利活动应如何确认收入?

        答:根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)第一条第(五)项规定,企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣,商品销售涉及商业折扣的,应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

 

        2、房地产企业代有关单位收取的管理费等是否需要确认收入?

         答:《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》(国税发[2009]31号)第五条规定:“企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等,凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的,应按规定全部确认为销售收入;未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的,可作为代收代缴款项进行管理。”

 

        3、房地产开发企业的开发产品已办理入住手续,由于种种原因未办理完工备案手续且未办理会计决算手续,此种情况是否也需视为已完工进行开发产品计税成本的结转?

        答:根据《国家税务总局关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知》(国税函[2010] 201号)规定,房地产开发企业建造、开发的开发产品,无论工程质量是否通过验收合格,或是否办理完工(竣工)备案手续以及会计决算手续,当企业开始办理开发产品交付手续(包括入住手续)、或已开始实际投入使用时,为开发产品开始投入使用,应视为开发产品已完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本,并计算企业当年度应纳税所得额。

 

3、税收筹划

        案例1:某医疗设备公司,2010年12月预将一台不含税500万元,成本为200万元的医疗设备销售给省立医院,省立医院将于2011年6月及2011年12月各付50%的货款给医疗设备公司,2010年12月企业未销售该台设备时的应纳税所得额为250万元,如果销售该台设备企业的应纳税所得额将达到550万元,企业目前处于初创阶段资金压力很大,如何通过筹划让企业减少2010年的应纳税所得额,缓解企业2010年缴纳企业所得税的资金压力。

         筹划前:医疗设备公司与省立医院签订的是普通的销售合同,发出商品时开具发票,该企业2010年12月全额确认收入,2010年12月企业应纳所得税为550万*25%=137.5元,由于货款要到2011年才收到,企业面临的缴纳资金压力过大。

        筹划后:根据《企业所得税法实施条例》第二十三条指出:“以分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现”,但是发票的开具时间也直接影响是否能够递延确认收入。按医疗设备公司如果与省立医院签订一份分期收款销售货物的合同,收款时间按原合同,并规定发票待收回全部货款时开具,则:

        2010年12月发出商品时:

        借:发出商品  2000000

           贷:库存商品  2000000

        2011年6月及12月每次收款时:

        借:银行存款  2500000

           贷:主营业务收入 2075000

                  应交税费—应交增值税(销项税额)425000

        经过筹划后2010年企业应纳税所得税额仍为250万元。

        需要说明的是,在合同约定的时间没有收到款项的,不影响纳税义务发生时间的确认。

 

                                编辑:陈  航    陈桂芳

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